李锦2211boss:资产损失扣除办法新旧详细解析 2012-2-6

时隔两年后的推倒重来：详细企业资产损失税前扣除

《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）

出台背景：《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发〔2009〕88号）出台后，在现实操作层面仍遇到了许多难以破解的难题，比如无形资产损失扣除问题，88号文件没有关于无形资产损失的表述，再如有的资产损失税前扣除需要审批，费时耗力，增加税务机关工作量，税务机关简单审批则有执法风险存在，认真审批又使纳税人迟迟得不到扣除，种种现实使国家税务总局仅仅在时隔2年后出台25号公告，可见资产损失税前扣除对税企双方的重要性。纵观新出台的25号公告在原88号文件基础上更加贴近实际，解决了相当多疑而不决的问题，有效的保护了纳税人权益，降低了税收征管成本。

政策摘要与解析：鉴于25号公告是建立在88号文件的基础上的，因此结合新旧资产损失税前扣除管理办法进行解析，从两个文件各自表述角度进行比较能够更好的解析25号公告。因此择两个文件的重要条款进行比较解析，其中黑体字为25号公告，红体字为原88号文件，绿体字为解析：

25号公告

88号文件

对比解析

第一条 根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称征管法）及其实施细则、《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）（以下简称《通知》）的规定，制定本办法。

第一条 根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）等税收法律、法规和政策规定，制定本办法。

25号公告表述更加精密，只依据企业所得税法、征管法及57号文，旧办法的“等”字取消，堵塞了变通渠道。堵塞了地方税务机关的丰富想象力。  

第二条 本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）等货币性资产，存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。

第二条 本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）等货币资产，存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。

25号公告取消了旧办法“与取得应税收入有关”表述，“与取得应税收入有关”本身就是个错误的表述，因为与取得免税收入有关的资产损失同样是可以扣除的。“用于经营管理活动”的表述更加准确。新公告还对应收帐款扩大了范围，包括各类垫款及企业间往来款项，即在旧办法的基础上增加了其他应收款，比如垫付的出差费用等，新公告还将“无形资产”纳入资产损失范畴，88号文件虽然未包括无形资产损失，但各地税务机关在税收管理中基本都默认无形资产损失可以扣除。

第三条 准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失）。

25号公告之所以要规定法定资产损失，主要是维护纳税人权益，如果非得等到实际资产损失时才允许税前扣除，等于是占用了纳税人的资金，法定资产损失中的资产实际处置或转让的处理并非是纳税人的原因，因此新公告出台“法定资产损失”目的就是让企业早点得到税前扣除。

第四条 企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。

25号公告强调企业必须在资产损失实际发生且会计上已作损失处理的年度才能申报税前扣除，主要目的是保持税收与会计处理的一致性，如果资产损失已发生，但未作会计处理怎么办？能否作为会计差错重新入帐并追加税前扣除？从本条分析，应当是不允许的，因此如果当年发生资产损失，但未作会计处理，即使以后补做会计处理，也是明日黄花，后悔莫及，不可以税前扣除了。

第五条 企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。

88号文件采取的是资产损失扣除审批或备案制，25号公告统一为申报扣除，不再要求审批，但企业必须按税务机关规定准备相应资料凭证，以证明资产损失发生的真实性、合理性、合法性。

第六条 企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年，但因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特殊原因形成的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。属于法定资产损失，应在申报年度扣除。企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。

企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。

第三条 企业发生的上述资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。

因各类原因导致资产损失未能在发生当年准确计算并按期扣除的，经税务机关批准后，可追补确认在损失发生的年度税前扣除，并相应调整该资产损失发生年度的应纳所得税额。调整后计算的多缴税额，应按照有关规定予以退税，或者抵顶企业当期应纳税款。

25号公告对实际资产损失追补确认年限明确为5年，而在此之前对于追补确认期限有两种理解，一种意见认为无限期追补确认，这种意见明显是不把税务机关当回事，税务机关哪里有足够征管资源核实多年以前的资产损失，另一种意见认为依据征管法多缴税款的规定，即纳税人因资产损失未能扣除而多缴的税款，纳税人发现后，三年内可以申请退税并加算银行同期存款利息。即追补确认期为3年。

现在明确为5年，正好和弥补亏损期限一致起来，另外还有例外规定，即“因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资产损失等特殊原因形成的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批准后可适当延长。”这主要是为解决历史遗留问题打下的伏笔。

“法定资产损失申报年底扣除”什么意思？法定资产损失其实并没有实际处置，没有办法确定实际处置损失，因而只能是申报时允许扣除。比如金融机构应清算而未清算超过3 年的，即应估计一个损失额比如1000万，申报税前扣除后，次年实际损失额为1500万元，则可以追加扣除500万元，如果实际损失额为800万元，则纳税调增200万元。

88号文件规定“予以退税或抵顶企业当期应纳税款”，但25号公告取消了退税，只允许纳税人抵顶税款，无疑占用了纳税人一笔资金。

第七条 企业在进行企业所得税年度汇算清缴申报时，可将资产损失申报材料和纳税资料作为企业所得税年度纳税申报表的附件一并向税务机关报送。

第八条 企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中，属于清单申报的资产损失，企业可按会计核算科目进行归类、汇总，然后再将汇总清单报送税务机关，有关会计核算资料和纳税资料留存备查；属于专项申报的资产损失，企业应逐项（或逐笔）报送申请报告，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。

企业在申报资产损失税前扣除过程中不符合上述要求的，税务机关应当要求其改正，企业拒绝改正的，税务机关有权不予受理。

第四条 企业发生的资产损失，按本办法规定须经有关税务机关审批的，应在规定时间内按程序及时申报和审批。

清单申报基本类同于88号文件备案管理，专项申报基本类同于88号文件审批管理类，清单申报中有关会计核算资料和纳税资料只是留存备查，而专项申报必须提供会计核算资料和相关纳税资料，税务机关要详细审查。

第九条 下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：

（一）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；

（二）企业各项存货发生的正常损耗；

（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；

（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；

（五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。

第十条 前条以外的资产损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失，可以采取专项申报的形式申报扣除。

第五条 企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。

下列资产损失，属于由企业自行计算扣除的资产损失：

（一）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；

（二）企业各项存货发生的正常损耗；

（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；

（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；

（五）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；

（六）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。

 上述以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。

企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。

88号文件没有体现避税原则，25号公告则两处出现“公允价格”和“市场公平价格”，强调了反避税原则，另外非货币资产应当包括长期股权投资、无形资产和不准备持有至到期的债券投资，而88号文件则没有包括，因此企业在正常经营活动中转让无形资产、在建工程等同样可以清单扣除，不必再专项扣除。25号公告还取消了88号文件的第六项，总局不再有什么经确认不需经税务机关审批的其他资产损失了，因为非货币资产已经包括在公告第一项中。

第十一条 在中国境内跨地区经营的汇总纳税企业发生的资产损失，应按以下规定申报扣除：（一）总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时还应上报总机构；

（二）总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报；

（三）总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。

25号公告采取属地管理与汇总管理的有效结合，分支机构与总机构的沟通，分支机构与总机构税务主管机关的沟通，双管齐下确保不出问题，体现效率原则，分支机构资产损失即使属于专项申报内容，如无另外规定，总机构向主管税务机关清单申报即可，打包资产损失由总机构进行专项申报也体现了务实原则，因为分支机构没有这个能力与资源去核实打包资产的损失。

第十二条 企业因国务院决定事项形成的资产损失，应向国家税务总局提供有关资料。国家税务总局审核有关情况后，将损失情况通知相关税务机关。企业应按本办法的要求进行专项申报。

第六条 税务机关对企业资产损失税前扣除的审批是对纳税人按规定提供的申报材料与法定条件进行符合性审查。企业资产损失税前扣除不实行层层审批，企业可直接向有权审批税务机关申请。税务机关审批权限如下：

（一）企业因国务院决定事项所形成的资产损失，由国家税务总局规定资产损失的具体审批事项后，报省级税务机关负责审批。

（二）其他资产损失按属地审批的原则，由企业所在地管辖的省级税务机关根据损失金额大小、证据涉及地区等因素，适当划分审批权限。

（三）企业捆绑资产所发生的损失，由企业总机构所在地税务机关审批。

  25号公告规定国务院决定事项形成的损失要求由总局审核，旧办法是由省级税务机关审批，上收了权力。

第十三条 属于专项申报的资产损失，企业因特殊原因不能在规定的时限内报送相关资料的，可以向主管税务机关提出申请，经主管税务机关同意后，可适当延期申报。

第七条 负责审批的税务机关应对企业资产损失税前扣除审批申请即报即批。作出审批决定的时限为： （一）由省级税务机关负责审批的，自受理之日起30个工作日内；

（二）由省级以下税务机关负责审批的，其审批时限由省级税务机关确定，但审批时限最长不得超过省级税务机关负责审批的时限。 因情况复杂需要核实，在规定期限内不能作出审批决定的，经本级税务机关负责人批准，可以适当延长期限，但延期期限不得超过30天。同时，应将延长期限的理由告知申请人。

第八条 税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第45日。企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。

25号公告只给予了专项申报的延期，清单申报不得延期，但没有规定延期期限多少天，25号公告强调申报和汇算清缴同时进行，意味着旧办法的年度终了45日内提请损失审批的规定取消了，这就给了企业更多的时间予以准备相应资料，是个利好政策。

第十四条 企业应当建立健全资产损失内部核销管理制度，及时收集、整理、编制、审核、申报、保存资产损失税前扣除证据材料，方便税务机关检查。

第十五条 税务机关应按分项建档、分级管理的原则，建立企业资产损失税前扣除管理台账和纳税档案，及时进行评估。对资产损失金额较大或经评估后发现不符合资产损失税前扣除规定、或存有疑点、异常情况的资产损失，应及时进行核查。对有证据证明申报扣除的资产损失不真实、不合法的，应依法作出税收处理。

第九条 企业资产损失税前扣除，在企业自行计算扣除或者按照审批权限由有关税务机关按照规定进行审批扣除后，应由企业主管税务机关进行实地核查确认追踪管理。各级税务机关应将资产损失审批纳入岗位责任制考核体系，根据本办法的要求，规范程序，明确责任，建立健全监督制约机制和责任追究制度。

88号文件要求税务机关实地核查，而面对大量的资产损失，税务机关没有能力做到实地核查，针对这种实际情况，25号公告采用了评估方式，评估有疑点或金额较大等情况才去现场核查。

第十七条 具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：

  （一）司法机关的判决或者裁定；

  （二）公安机关的立案结案证明、回复；

  （三）工商部门出具的注销、吊销及停业证明；

  （四）企业的破产清算公告或清偿文件；

  （五）行政机关的公文；

  （六）专业技术部门的鉴定报告；

  （七）具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明；

  （八）仲裁机构的仲裁文书；

  （九）保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等保险单据；

  （十）符合法律规定的其他证据。

第十一条 具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括：

  （一）司法机关的判决或者裁定；

  （二）公安机关的立案结案证明、回复；

  （三）工商部门出具的注销、吊销及停业证明；

  （四）企业的破产清算公告或清偿文件；

  （五）行政机关的公文；

  （六）国家及授权专业技术鉴定部门的鉴定报告；

  （七）具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明；

  （八）经济仲裁机构的仲裁文书；

  （九）保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等；

  （十）符合法律条件的其他证据。

25号公告对第六项取消了限制条件，即国家及授权专业技术部门的鉴定报告，比如某房产企业商品房造价成本明显偏低且无正当理由，应当找公正第三方来评价，比如资产评估事务所，而88号文件要求必须找国家或国家授权的专业技术鉴定部门，这明显有违市场公平竟争准则，因为评估事务所已经市场化运营，不存在国家垄断经营一说。

第十九条 企业货币资产损失包括现金损失、银行存款损失和应收及预付款项损失等。

第十三条 企业货币资产损失包括现金损失、银行存款损失和应收（预付）账款损失等。

25号公告规定非货币资产损失分为清单申报和专项申报，而货币资产损失必须是专项申报。 

第二十一条 企业因金融机构清算而发生的存款类资产损失应依据以下证据材料确认：

  （一）企业存款类资产的原始凭据；

  （二）金融机构破产、清算的法律文件；

  （三）金融机构清算后剩余资产分配情况资料。

金融机构应清算而未清算超过三年的，企业可将该款项确认为资产损失，但应有法院或破产清算管理人出具的未完成清算证明。

第十五条 企业将货币性资金存入法定具有吸收存款职能的机构，因该机构依法破产、清算，或者政府责令停业、关闭等原因，确实不能收回的部分，确认为存款损失。存款损失应提供以下相关证据：

（一）企业存款的原始凭据；

（二）法定具有吸收存款职能的机构破产、清算的法律文件；

（三）政府责令停业、关闭文件等外部证据；

（四）清算后剩余资产分配的文件。

25号公告第21条规定了一项法定资产损失，即应清算未清算超过三年的，企业可将该款项确认为资产损失，这里应当是全额确认资产损失，如果以后再收回部分清算资产，作为收回年度应纳税所得额，取消了政府责令停业、关闭文件等外部证据，其实政府责令停业关闭的话也是属于金融机构破产清算的法律文件之一，不需要重复列举。

第二十二条 企业应收及预付款项坏账损失应依据以下相关证据材料确认：

（一）相关事项合同、协议或说明；

（二）属于债务人破产清算的，应有人民法院的破产、清算公告；

（三）属于诉讼案件的，应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书，或者被法院裁定终（中）止执行的法律文书；

（四）属于债务人停止营业的，应有工商部门注销、吊销营业执照证明；

（五）属于债务人死亡、失踪的，应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明；

（六）属于债务重组的，应有债务重组协议及其债务人重组收益纳税情况说明；

（七）属于自然灾害、战争等不可抗力而无法收回的，应有债务人受灾情况说明以及放弃债权申明。

第十六条 企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件的，申请坏账损失税前扣除，应提供下列相关依据：

（一）法院的破产公告和破产清算的清偿文件；

（二）法院的败诉判决书、裁决书，或者胜诉但被法院裁定终（中）止执行的法律文书；

（三）工商部门的注销、吊销证明；

（四）政府部门有关撤销、责令关闭的行政决定文件；

（五）公安等有关部门的死亡、失踪证明；

（六）逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明；

（七）与债务人的债务重组协议及其相关证明；

（八）其他相关证明。

25号公告最大亮点是具体化，哪种情形就提供哪种证明，一一对应。其中债务重组一项强调债务人必须有收益，这一条符合常理，因为只有债务人有收益，债权人才有损失。

第二十三条 企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

第十八条 逾期三年以上的应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的，并能认定三年内没有任何业务往来，可以认定为损失。

依据企业所得税法实施条例规定，无法支付的应付款项作为应税收入，逾期三年以上仍无法收取又未办理债务重组的，允不允许税前扣除呢？25号公告要求提供相关事项的合同、协议或说明进行申报扣除，并出具专项报告。

第二十四条 企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。

第十七条 逾期不能收回的应收款项中，单笔数额较小、不足以弥补清收成本的，由企业作出专项说明，对确实不能收回的部分，认定为损失。

25号公告对88号文件进行具体化，强调一年以上，单笔不超过五万元，专项报告。

第二十五条 企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、无形资产损失、在建工程损失、生产性生物资产损失等。

第十九条 企业非货币资产损失包括存货损失、固定资产损失、在建工程损失、生物资产损失等。

虽然25号公告将原办法的生物资产损失修改为生产性生物资产损失，但是消耗性生物资产损失也是可以归类为存货类予以税前扣除。

第三十五条 因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失，为其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额，应依据以下证据材料确认：

 （一）损失情况说明；

 （二）责任认定及其赔偿情况的说明；

 （三）损失金额较大的，应有专业技术鉴定意见。

第三十条 因森林病虫害、疫情、死亡而产生的生产性生物资产损失，其账面净值扣除残值、保险赔偿和责任人赔偿后的余额部分，依据下列相关证据认定损失：

  （一）企业内部有关部门出具的鉴定证明；

  （二）单项或批量金额较大的生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡，企业应逐项作出专项说明，并出具专业技术鉴定部门的鉴定报告；

  （三）因不可抗力原因造成生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡，应当有相关职能部门出具的鉴定报告，如林业部门出具的森林病虫害证明、卫生防疫部门出具的疫情证明、消防部门出具的受灾证明，公安部门出具的事故现场处理报告等；

  （四）企业生产性生物资产森林病虫害、疫情、死亡情况说明及内部核批文件；

  （五）涉及保险索赔的，应当有保险公司理赔情况说明。

25号公告对损失金额较小的不需要专业技术鉴定证明，体现了维护纳税人权益的思路，比如林业部门有相当多的损失金额较小的资产损失，如果都需要提供专业技术鉴定证明，对企业而言无疑是一笔不菲的成本。

第三十八条 被其他新技术所代替或已经超过法律保护期限，已经丧失使用价值和转让价值，尚未摊销的无形资产损失，应提交以下证据备案：

  （一）会计核算资料；

  （二）企业内部核批文件及有关情况说明；

  （三）技术鉴定意见和企业法定代表人、主要负责人和财务负责人签章证实无形资产已无使用价值或转让价值的书面申明；

  （四）无形资产的法律保护期限文件。

25号公告对无形资产报损提出了要求，前提是失去使用价值和转让价值，这里注意“和”，即两种价值都没有了，既无使用价值，也没有转让价值才可以申报扣除，两种价值只要还有其一，即不得认定为资产损失。

第四十条 企业债权投资损失应依据投资的原始凭证、合同或协议、会计核算资料等相关证据材料确认。下列情况债权投资损失的，还应出具相关证据材料：

 （一）债务人或担保人依法被宣告破产、关闭、被解散或撤销、被吊销营业执照、失踪或者死亡等，应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。无法出具资产清偿证明或者遗产清偿证明，且上述事项超过三年以上的，或债权投资（包括信用卡透支和助学贷款）余额在三百万元以下的，应出具对应的债务人和担保人破产、关闭、解散证明、撤销文件、工商行政管理部门注销证明或查询证明以及追索记录等（包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录）；

 （二）债务人遭受重大自然灾害或意外事故，企业对其资产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权，应出具债务人遭受重大自然灾害或意外事故证明、保险赔偿证明、资产清偿证明等；

 （三）债务人因承担法律责任，其资产不足归还所借债务，又无其他债务承担者的，应出具法院裁定证明和资产清偿证明；

  （四）债务人和担保人不能偿还到期债务，企业提出诉讼或仲裁的，经人民法院对债务人和担保人强制执行，债务人和担保人均无资产可执行，人民法院裁定终结或终止（中止）执行的，应出具人民法院裁定文书；

  （五）债务人和担保人不能偿还到期债务，企业提出诉讼后被驳回起诉的、人民法院不予受理或不予支持的，或经仲裁机构裁决免除（或部分免除）债务人责任，经追偿后无法收回的债权，应提交法院驳回起诉的证明，或法院不予受理或不予支持证明，或仲裁机构裁决免除债务人责任的文书；

  （六）经国务院专案批准核销的债权，应提供国务院批准文件或经国务院同意后由国务院有关部门批准的文件。

25号公告对资产清偿证明给予了重要地位，要想扣除一般必须取得资产清偿证明或遗产清偿证明，在没有取得上述证明情况下，在三年以上才可以申请扣除，同时又对额度作了规定，即余额在300万（这里的300万应当指该事项总计余额）以下的也可以在不具备清偿证明情况下提供其它资料可以扣除，反之，超过300万则必须有资产清偿证明。

  取消了88号文件打包出售、公开出卖、拍卖方式的规定，上述转让行为属于清单申报的转让或销售非货币性资产部分，不必要专项申报。

 银行代垫的诉讼费因为其特殊原因，应当也作为债权投资予以扣除。

第四十二条 被投资企业依法宣告破产、关闭、解散或撤销、吊销营业执照、停止生产经营活动、失踪等，应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。

上述事项超过三年以上且未能完成清算的，应出具被投资企业破产、关闭、解散或撤销、吊销等的证明以及不能清算的原因说明。

88号文件中可收回金额5%的表述已取消。未能完成清算的，即不能确定实际损失发生额的，应当理解为全部股权投资损失，先予以税前扣除，以后完成清算时还能收回部分，则再调增应纳税所得额。

第四十三条 企业委托金融机构向其他单位贷款，或委托其他经营机构进行理财，到期不能收回贷款或理财款项，按照本办法第六章有关规定进行处理。

第三十九条 企业委托金融机构向其他单位贷款，接受贷款单位不能按期偿还的，比照本办法进行处理。

第四十条 企业委托符合法定资格要求的机构进行理财，应按业务实质和《中华人民共和国企业所得税法》及实施条例的规定区分为债权性投资和股权（权益）性投资，并按相关投资确认损失的条件和证据要求申报委托理财损失。

25号公告43条要求委托贷款必须是委托金融机构贷款，委托其他非金融机构贷款是违规的，不能扣除，委托经营机构理财，上述经营机构也应当是法定的，具体按照债权投资和股权投资损失税前扣除办法来处理。

第四十五条 企业按独立交易原则向关联企业转让资产而发生的损失，或向关联企业提供借款、担保而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作专项说明，同时出具中介机构出具的专项报告及其相关的证明材料。

关联方的损失并非不能扣除，也就是说关联交易并不都是避税的，但由于税务机关本能的怀疑，为了证明自已的清白，关联方就要付出非关联方所不曾有的艰辛，得作专项说明并出具中介机构报告！

 案例点评：2011年A企业利润额100万，其中有50万资产损失未能在当年得到税前扣除，则当年应纳企业所得税额为（100+50）×25%=37.5万,2012年企业亏损100万元,而该项损失经向税务机关说明并作专项申报扣除,则上年多交的12.5万元不能退税,只能增加可弥补亏损50万元,合计可弥补亏损150万元。

  2011年A企业利润额100万元，当年发生实际资产损失50万元但未作会计处理，2012年补做会计处理后向税务机关申报扣除，,2012年企业亏损150万元，根据25号公告第4条规定，上述50万元不得追溯到2011年申报扣除，而2012年计入的资产损失也不得在2012年前税前扣除，即2012年可弥补亏损为100万元。