新企业所得税法变化对企业纳税的影响与应对策略(5)

查看数: 536| 回复数: 1| 2010-12-23 15:40

四．扣除项目

（一）扣除项目遵循的原则

1.新税法第8条：企业发生的与取得收入有关的合理的支出可以扣除。

（1）发生：按权责发生制原则应当属于本期的费用，不管是否在本期支付，一律在本期扣除。

（2）取得收入：与原规定比较，取消了“应税”二字。免税收入对应的支出也可以扣除。

（3）有关：是指与取得收入直接相关。无关的支出一律不得扣除。

如：贿赂支出、企业为股东购买的消费品等。

思考：甲企业从超市购买购物卡。

借：管理费用——办公费10000

贷：现金10000

国税函【2003】230号：购进货物或劳务必须开具具体的货物或劳务的名称，如果开具大类货物或劳务名称的，必须取得销售单位开具的销售清单才能扣除，否则不得扣除。

离散度=全年收入或费用/12

借：营业外支出——贿赂支出

贷：现金

担保连带责任支出原则上不得扣除，但如果与被担保方签订互保协议，则在合同约定的担保限额内的部分可以扣除。

国税函【2007】1272号

（4）合理：是指支出必须符合经营常规。


2.条例第28条：除另有规定外，企业发生的成本、费用、税金、损失及其他支出不得重复扣除。

新税法规定下列情况可以重复扣除：

（1）技术开发费加计扣除50%

（2）企业用于环境保护、节能节水、安全生产的专用设备投资额的10%可以从当年实现的所得税中予以抵免，但抵免后的设备仍旧可以按原值提取折旧并税前扣除。

（3）企业安置残疾人就业，支付给残疾人工资可以加倍扣除。

条件：

A．必须与残疾人签订1年以上的劳动合同

B．必须为残疾人按月缴纳社会保险费

C．月均安置残疾人数占职工人数的比例不得低于1.5%且月均不得少于5人

D．通过银行转帐方式支付残疾人工资薪金

E．支付给残疾人的工资不得低于当地最低工资标准

F．由安置残疾人就业的必要是设施。

财税【2007】72号、国税发【2007】67号


（二）准予扣除的成本费用

1.销售成本：包括销售产品、无形资产、原材料、固定资产等。

2.期间费用

3.税金：企业所得税不得扣除，准予扣除的增值税不得扣除。

4.损失：按规定需要报批的，必须经税务机关批准后才能扣除。

国家税务总局13号令，国税发【2000】118号，国税发【2000】119号，国家税务总局6号令，财税【2006】88号、财税【2007】92号、国税发【2007】67号、国家税务总局4号令等 保留

如果不报批或逾期报批的，税务机关不予受理，未经批准的财产损失当年不能扣除，以后年度也不能扣除。

履行程序

实体法（是否征税，征多少）

程序法（怎么征）

程序至上原则

取证——听证——处罚

5.其他支出


（三）税前扣除凭证的合法性

思考：乙企业：

支付订金：

借：其他应收款10000

贷：银行存款10000

当期没收：

借：营业外支出——违约金10000

贷：其他应收款10000

问1：这10000元是否可以税前扣除？答：可以。

支付给行政机关的罚款、滞纳金不得扣除，但违背经济合同支付给对方的罚款、滞纳金、违约金、银行罚息、诉讼费等都属于与生产经营有关的支出，准予扣除，但必须有合法有效的扣除凭证。

合同只能作为业务发生的证明，不能作为税前扣除的凭证。

问2：凭销售货物的普通发票是否可以扣除违约金？答：不可以。

发票管理办法细则第33条：企业不得开具没有真实销售行为的发票。

甲企业税务机关按发票管理办法第36条，责令改正并处1万元以下的罚款。

购销业务必须依据税务机关监制的发票才能税前扣除。非购销业务不得依据发票扣除，而应当取得收款方开具的收款收据或收条，加盖财务专用章税前扣除。


问：房地产企业支付给被拆迁人的拆迁补偿费应当依据什么凭证扣除？

（1）当地政府规定的拆迁补偿费标准的文件；（2）被拆迁人的签字的收款收据后收条及身份证号码

（3）被拆迁户的门牌号码 （4）被拆迁人与房地产企业签订拆迁补偿费协议

2.财政部门监制的行政事业性收费收据：

只能开具行政事业性收费项目，不得开具货物或劳务。


3.《中国人民解放军通用收费票据》只能作为解放军内部结算使用，不能作为服务业发票使用。如果解放军单位对外从事餐饮、住宿、租赁等业务，应当开具地税局监制的服务业发票。

国税发【2000】61号、国税函【2000】466号、后财字【1999】81号

但自2005年1月1日起，企业承租解放军房屋从事生产经营的，在出具《中国人民解放军通用收费票据》的同时，出具财政部监制的《解放军房屋租赁许可证》的，其支付给解放军单位的租赁费，可以扣除。

后营字【2005】1295号


4.境外发票

可以税前扣除，但税务稽查时如果对境外发票有异议的，可以要求企业提供境外公证机构或境外注册会计师的证明，不能提供证明的，一律不得扣除。发票管理办法第34条，财税【2004】136号


5.个人的发票：

个人的发票属于个人的消费支出，原则上不得扣除。

但国税发【2003】45号文件，企业为职工报销的与生产经营有关的通讯费可以扣除，具体扣除的标准由省局税务机关确定。


6.股东车辆

股东名下的车辆用于企业的生产经营的，其发生的各项费用（包括折旧）一律不得税前扣除。

但如果股东与企业签订车辆租赁协议，按下列规定扣除：

（1）下列与车辆使用有关的费用可以扣除：包括燃油费、路桥费、修理费、美容费、财产险等

（2）下列与车辆本身有关的费用应当由车主负担，不得税前扣除：

包括折旧、养路费、道口费、强制性保险、车船税等

（3）租赁费应当凭地税局代开的发票在租赁期限内平均扣除。


7.发票的入账时间

（1）销售发票的记账联必须在开具的当月计入营业收入账户，延后入帐的，税务机关责令改正，应当将收入回到所属月份，计算出当月应当缴纳的流转税，对于少缴的部分按日加收滞纳金，但不得作为偷税处理。

同时，税务机关可以按征管法第64条规定，按编制虚假计税依据，处5万元以下罚款。

（2）成本费用类发票必须在取得的当年入帐。

当年：1月1日——次年纳税申报结束前

思考：

李某2008年1月10日必须差旅费10000元，其中6000元属于2007年度12月份的发票，4000元属于2008年度1月份的发票。

借：管理费用——差旅费10000

贷：现金10000

税务处理：

在对2008年度所得税税务稽查时，应当纳税调增2008年度所得额6000元缴纳企业所得税。

财税【1996】079号：当年发生的费用必须在当年扣除，不得转移到以后年度扣除。

正确：

借：以前年度损益调整6000

管理费用4000

贷：现金10000

申报：将6000元填报在2007年度纳税申报表第9行“期间费用”。


另：高校只能开“学费”不能开培训费，不能用行政事业收据。学费不得扣除，反而还得扣个人所得税。

9.发票的印章

发票必须加盖财务专用章或发票专用章，盖其他章一律不得扣除。

10.银行代收费业务专用发票

自2008年1月1日起，企业通过银行支付的各项费用，如通讯费、电费、暖气费等必须取得税务机关监制的《银行代收费业务专用发票》，没有取得该发票的，一律不得税前扣除。 国税发【2007】108号


11.报关代理业务自2008年8月1日起，必须开具地税局监制的《报关代理业专用发票》，并将发票专用章。

国税函【2008】417号


五．主要扣除项目的标准

（一）工资薪金

1.条例第34条：企业发生的合理的工资薪金可以据实扣除。

（1）发生：属于本期负担的工资薪金不管是否在本期支付，一律在本期扣除。

变化：原规定：实际发放的工资低于计税工资标准可以扣除。

（2）合理：支付给职工的工资薪金应当与其提供的劳务配比合理。

《企业所得税若干问题的通知》（可能出台）：

A．非国有企业职工的工资薪金据实扣除，没有限额。

B．国有企业职工的平均工资不超过全社会平均工资3倍以内的部分准予扣除，超过部分不能扣除。

C．企业的高级管理人员工资薪金不超过本企业平均工资15倍以内的部分，可以扣除，超过部分不能扣除。


2.准予扣除工资薪金的职工的范围：

（1）必须与企业取签订书面劳动合同且劳动合同必须报劳动局备案。

劳动合同法、劳动法第16条、新税法实施条例第34条

（2）虽然没有与企业签订劳动合同，但由企业直接任命的董事会成员、监事会成员

（3）与劳务公司签订劳务用工合同的，应当凭劳务公司开具的发票，作为人工费计入有关成本费用项目，不得全部计入期间费用。

3.原实行效益工资企业，自2008年起不再执行效益工资办法。

过渡办法：

（1）原效益工资企业形成的“应付工资结余”部分可以继续挂账，用于以后年度“以丰不歉”，以后年度以应付工资结余补发工资时，应当纳税调减补发年度应纳税所得额。

如：甲企业2007年度应付工资结余100万元。2008年由于效益下滑，工资欠职工30万元。

可以用结余补发：

借：应付职工薪酬30

贷：现金30

税务处理：年度汇算清缴时，纳税调减2008年度所得额30万元。

（2）2006年12月31日前拖欠的下列费用，经职工大会通过，可以从应付工资结余中列支：

A．符合规定的离退休人员的统筹项目外养老费用

B．符合规定的内退人员基本生活费和社会保险费

C．解除劳动合同职工的经济补偿金。

注意：在列支上述费用的时候，应当纳税调减所得额。

（3）如果企业发生改组改制，接受新股东或者实施产权转让的，应付工资结余应当转增资本公积，不得转为投资者的股本。财企【2008】34号


3、应对策略：

如果企业税后利润准备发给股东，最好改为增加工资薪金。

如：税前所得120万元，股东人数10人。

股东税后收益=120*（1-25%）*（1-20%）=72万元

但如果增加股东每人每月10000元。

个人所得税合计=【（10000-1600）*20%-375】*12*10=15.66万元

股东税后收益=120-15.66=104.34万元

增加收益=104.34-72=32.34万元

由于工资薪金据实扣除，少缴企业所得税=120*25%=30万元


（二）保险费用和住房公积金

1.条例第35条：企业按规定为职工缴纳的保险费用准予扣除。

（1）基本养老保险：不超过工资总额的20%

（2）基本医疗保险：不得超过工资总额的8%

（3）补充养老保险：不得超过工资总额的4%

（4）补充医疗保险：不得超过工资总额的4%

（5）生育保险：不得超过工资总额的1%，各省有自己的标准。

（6）失业保险：不得超过工资总额的2%

（7）工伤保险：不得超过上年度工资总额的2%

（8）企业年金：不得超过上年度工资总额的1/12.

注意：企业年金与补充养老保险不得重复扣除。

依据：财税【2001】9号、国税发【2003】45号、国发【1994】44号、财政部令第41号、财税【2008】8号、国发【2000】42号

注意：自2008年3月7日起，生育妇女按县以上政府规定的标准取得的生育津贴、生育医疗费、生育保险费等，免征个人所得税。财税【2008】8号


2.企业按规定为特殊工种人员缴纳的人身安全保险费可以扣除。

（1）规定：没有规定。按保险公司开具的发票据实扣除。

（2）特殊工种人员包括：

A．电动作业

B．金属焊接

C．切割作业

D．起重机械作业

E．企业内机动车辆驾驶

F．登高架设作业

G．锅炉作业

H．压力容器操作

I．制冷作业

J．爆破作业

K．矿山通风作业

L．矿山排水作业

M．其他经贸委批准的特殊工种人员。

《特殊工种人员安全技术培训考核管理办法》

3.住房公积金：企业按职工平均工资12%以内为职工缴纳的住房公积金准予扣除。

条例第36条、建金管【2005】5号。

4.保险费用扣除的原则

（1）具有强制性和基本保障性的保险费用都可以扣除。如交强险

（2）企业在商业保险机构为企业财产购买的财产险可以扣除，但为职工个人购买的人寿险和财产险一律不得扣除。

注意：人身意外伤害保险属于人寿险，但如果出差时20元的保险费属于差旅费中的杂费，准予扣除。

5.应对策略：凡为职工购买保险不得扣除的部分应当采取发工资。




（三）借款利息

变化：

1.内资企业取消了向关联方借款超过注册资本50%部分的利息不得扣除的规定。

2.新增存货利息资本化的规定。条例第37条：企业为（购置固定资产、无形资产和）需要经过12个月以上才能达到预定可销售状态的存货发生的利息支出，在完工前计入有关资产的成本，完工后计入财务费用扣除。

3.企业经中国人民银行批准发行债权支付的利息可以据实扣除。

4.对外资企业，利息的扣除自2008年起不需要税务机关审核。

5.应对策略：

（1）向非金融机构借款支付的利息不超过同期同类贷款利率的部分可以扣除，超过部分不能扣除。

同期同类贷款利率：是指人民银行发布贷款基准利率。

国税函【2003】1114号：包括浮动利率。作废

（2）如果支付给非金融机构的利息超过银行利率，可以采取信用法规避。

A.约定银行利率之外，再加上一句：“逾期还本付息加收3%的违约金” （违约金可以扣除）

B．约定销售货物，先支付一定定金，到期没交货，返还定金，再加收违约金。


（四）职工福利费

1.自2008年起，不允许企业预提职工福利费。而采取按发生额据实列支，但每年仍旧不得超过工资总额的14%。

2.外资企业自2008年起缴纳的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险、住房公积金不再计入福利费项目，而直接计入成本费用项目。财企【2007】48号

3.财务通则规定，自2007年1月1日起，企业不得预提职工福利费。

（1）2006年12月31 日前预提的福利费余额，如果在借方，应当转入“利润分配——未分配利润”科目，如果未分配利润不足冲减的，可以依次冲减任意公积金、法定公积金、税后净利润。

（2）2006年12月31日前应付福利费出现贷方余额，则可以继续挂账，以后年度发生的福利费支出，先冲减余额，不足部分才能计入成本费用。

如果期间发生改组改制的，应当将福利费贷方余额转如“资本公积”。财企【2007】48号

4.票据问题：

在福利费项目中列支的金额，即使没有合法有效的扣除凭证。也不需要做纳税调整。国税函【2008】159号


思考：从福利费中支付给职工的生活补助费、医疗补助费、独生子女等是否需要缴纳个人所得税？

只要在14%范围内，不需要缴纳个人所得税。 新个人所得税法第4条、国税发【1998】155号


（五）工会经费

1.自2008年起，企业不允许预提工会经费，但会计上仍旧可以预提。

建议：会计上预提工会经费可以延缓预缴所得税金额。

2.自2008年起，计提工会经费的扣除限额的计算基数由计税工资改为了工资总额。

3．注意：准予扣除的工会经费必须取得《工会经费拨缴款专用收据》，没有取得专用收据的，不得扣除。

国税函【2000】678号、工会法第41条、条例第41条

4.从工会经费中支付给个人的生活补助费免征个人所得税。国税发【1998】155号


（六）教育经费

1.自2008年起，企业不得预提职工教育经费。但会计上仍旧可以预提。

2.自2008年起，企业发生的教育经费不超过工资总额2.5%的部分准予扣除，超过部分不得扣除，但可以无限期往以后年度结转扣除。（变化）

4.软件生产企业发生的培训费准予据实扣除。财税【2008】1号

5.教育经费的列支范围：

（1）职工上岗和转岗培训支出

（2）各类岗位适应性培训支出

（3）岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训支出

（4）专业技术人员继续教育培训

（5）特种作业人员培训支出

（6）企业组织的职工外送培训的经费支出

（7）职工参加的职业技能鉴定支出

（8）购置教学设备与设施支出

（9）职工岗位自学成才奖励费用

（10）职工教育培训管理费用

（11）其他。

注意：职工参见学历教育、学位教育的学费应当由职工个人负担，不得由企业负担。如果企业报销上述学费，则必须纳税调增应纳税所得额并扣缴个人所得税（按“其他所得”扣除20%）

应对策略：建议发奖金 财建【2006】317号


（七）业务招待费

1.自2008年起，准予扣除的招待费=招待费*60%与销售收入*5‰中逢大扣小

如：招待费40万元，销售收入6000万元。

招待费*60%=24万元，销售收入*5‰=30万元 准予扣除招待费=24万元 纳税调增=40-24=16万元


2.思考：销售部门发生的招待费应当在什么科目核算？

会计准则：应当在“管理费用——招待费”。


3.思考：企业购买的衬衣用于赠送客户，是否属于增值税视同销售行为？是否缴纳增值税和企业所得税？在会计上应当计入什么科目？

有形资产的购进应当做两笔会计分录：

（1）购进：

借：库存商品

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：现金

（2）领用：

借：管理费用——招待费

贷：库存商品1000

应交税费——应交增值税（销项税额）1000*(1+10%)*17%

所得税应纳税所得额=1000*(1+10%)-1000=？


思考：企业购买工程材料：

借：工程物资1000

贷：银行存款1000

领用：

借：在建工程800

贷：工程物资800

完工：

剩余200万元材料销售取得300万元售价。

借：银行存款351

贷：其他业务收入300

应交税费——应交增值税（销项税额）51

问：这200万元材料的进项税额是否可以抵扣？答：可以抵扣。

问：怎么抵扣？ 国税发【2003】17号：必须在取得专用发票的90天内认证。


（在建工程发生损失，不需要报批，可以直接计入成本）

4.招待费核算的范围：

（1）餐费（2）接待客人用的茶叶、香烟等（3）礼品（4）正常的娱乐活动（5）旅游门票等

5.如果属于委托加工带有宣传性质的礼品赠送客户，应当作为业务宣传费处理。不需要缴纳增值税。


（八）广告宣传费

1.自2008年起，不再区分广告费和业务宣传费，统一按广告宣传费口径，不超过销售收入15%以内据实扣除，超过部分可以无限期往以后年度结转扣除。

2.自2008年起，粮食白酒广告费也可以按规定比例税前扣除。

3，按法律规定不能进行广告宣传的企业或产品，其发生的广告费，原规定应当作为业务宣传费扣除，新税法没有规定，在国家税务总局另有规定前，一律不得扣除。

4.应对策略：签订广告宣传费合同一定注意严密。

思考：甲企业与A广告公司签订广告合同，支付给A广告公司2000万元，A广告公司只是进行了广告创意，将广告的制作与发布转给B广告公司进行。A和B发布开具1000万元发票给甲企业。问甲企业是否存在涉税风险？

答：B与甲没有业务往来，发票不能扣除。


（九）环境保护、生态恢复专项资金

1.新税法增加的一项扣除项目，也是新税法中唯一的一项准予提取的项目。

条例第45条：企业按规定提取的用于环境保护、生态恢复的专项资金，可以扣除。

2.该规定是为了与会计准则规定的弃置费用统一。

借：固定资产

贷：在建工程

预计负债——弃置费用

3.规定：目前没有具体的规定，但财建【2006】318号文件规定了可以提取环境保护资金的企业的条件和范围。


（十）租赁费 （没有变化）

但条例第58条：

融资租赁固定资产的计税基础按下列规定执行：

1.如果融资租赁合同约定了付款总额的：

计税基础=付款总额+支付的相关税费

2.如果合同没有约定付款总额的：

计税基础=租赁开始日资产的公允价值+支付的相关税费

（新增）


（十一）劳动保护支出

1.条例第48条：企业发生的合理的劳动保护支出，可以扣除。

合理：是指确因环境需要为职工配备的工作服、手套、防暑降温用品、安全生产用品等。（实物）